關(guān)于影響會計創(chuàng)新的相關(guān)因素分析
［論文關(guān)鍵詞］ 會計創(chuàng)新；相關(guān)因素［論文摘要］ 會計的創(chuàng)新和發(fā)展有著內(nèi)在的規(guī)律。會計環(huán)境、會計目標(biāo)、會計對象、會計信息技術(shù)等要素對會計理論和信息系統(tǒng)的變革、完善有著決定性的作用。本文透過這些要素變化分析，揭示會計創(chuàng)新的內(nèi)在聯(lián)系。
會計環(huán)境是左右會計發(fā)展的外在因素；而會計目標(biāo)、會計對象和會計信息技術(shù)等要素變化是推動會計發(fā)展的內(nèi)在動力。而今會計環(huán)境與20世紀(jì)相比，已發(fā)生諸多變化。在當(dāng)今環(huán)境中，會計提出了更高的發(fā)展目標(biāo)；要求關(guān)注會計對象中過去曾經(jīng)疏漏的具體元素；而會計信息技術(shù)的發(fā)展也在不同角度引發(fā)了會計理論和實踐方面的諸多問題。所有這些正在推動著會計系統(tǒng)的演變和變革。
會計創(chuàng)新，又稱會計再造，是依據(jù)當(dāng)今知識經(jīng)濟、全球經(jīng)濟、信息經(jīng)濟的客觀需要，通過對傳統(tǒng)會計的揚棄，構(gòu)建現(xiàn)代會計理論體系，并以此為基礎(chǔ)形成與信息化相匹配的數(shù)據(jù)處理、存儲，以及信息應(yīng)用機制，以實現(xiàn)會計工作的重心轉(zhuǎn)移和管理工作更進(jìn)一步的深入和精細(xì)化。筆者曾在相關(guān)論文中探討了會計創(chuàng)新的內(nèi)涵和基本取向［１］，而本文則從會計環(huán)境、會計目標(biāo)、會計對象和會計信息技術(shù)4個方面剖析會計創(chuàng)新的基本推動力。
一、會計環(huán)境變化推動會計創(chuàng)新
會計系統(tǒng)的發(fā)展是一個由低到高、由簡單到復(fù)雜的過程。在這一過程中，它不僅有自身內(nèi)在的發(fā)展動力和軌跡，而且“遵從”、“趨同”環(huán)境的發(fā)展變化，以便和所處環(huán)境保持“協(xié)調(diào)”［２］。
會計環(huán)境“是指會計所處的具體時空的情況和條件”［３］。而這些具體時空下的“情況和條件”又可從“宏觀”和“微觀”兩個方面進(jìn)行分析，即會計環(huán)境具體可分為宏觀環(huán)境和微觀環(huán)境。“宏觀環(huán)境”影響會計系統(tǒng)的主要因素包括科學(xué)技術(shù)水平、社會經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r、國家法規(guī)及人文意識等；“微觀環(huán)境”影響會計的主要因素有企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、管理水平、組織形式等。
目前會計劃分為財務(wù)會計和管理會計兩大領(lǐng)域。就財務(wù)會計而言，其原則、假設(shè)、方法，以及憑證、賬簿和報表的模式成熟于“工業(yè)時代”；就管理會計而言，產(chǎn)生于20世紀(jì)初期，是會計方法與“科學(xué)管理”結(jié)合的產(chǎn)物，隨著“量化管理”的發(fā)展而不斷完善。而當(dāng)今社會已步入“后工業(yè)時代”，這種時代背景變遷，使會計的“宏觀環(huán)境”、“微觀環(huán)境”無不發(fā)生跨越式的變革。
如今會計的宏觀環(huán)境與“工業(yè)時代”相比，呈現(xiàn)出“知識經(jīng)濟”、“全球經(jīng)濟”和“信息經(jīng)濟”等多元化的特征。這種變化至少在3個方面推動會計創(chuàng)新。第一，會計與企業(yè)以外其他單位進(jìn)行“資金”和“信息”交流的方式發(fā)生變化，如電子商務(wù)、電子稅務(wù)、電子政務(wù)等方面的變化，要求改變會計現(xiàn)有的數(shù)據(jù)采集、存儲、加工、傳遞和輸出模式，以適應(yīng)社會信息化發(fā)展的需要。第二，當(dāng)今社會引發(fā)了會計對象的內(nèi)在結(jié)構(gòu)發(fā)生變化、對會計提出了更為精準(zhǔn)的目標(biāo)、產(chǎn)生了全新的會計信息技術(shù)（電子信息技術(shù)），所有這些，要求突破現(xiàn)有的會計原則、假設(shè)，創(chuàng)新會計計量、確認(rèn)和會計報告模式，構(gòu)建全新的會計信息機制，以便在經(jīng)營管理和社會發(fā)展中發(fā)揮更大的作用。第三，當(dāng)今社會會計工作者規(guī)模擴大，素質(zhì)提高，尤其是會計研究工作者的變化，將助推會計創(chuàng)新。
會計微觀環(huán)境的變化，有兩個方面較為突出。首先，由于國際市場的發(fā)展，引發(fā)企業(yè)生存、競爭的模式變化，促使企業(yè)不斷兼并擴張，刺激了價值鏈企業(yè)同盟及“虛擬企業(yè)”的出現(xiàn)。這些新的趨向，給企業(yè)組織和管理帶來了諸多新的情況，引發(fā)了一系列新的會計問題。其次，自動化、信息化的發(fā)展刺激了企業(yè)流程再造，推動以部門職能分工為基礎(chǔ)的管理轉(zhuǎn)化為面向流程的管理；促使企業(yè)通過信息技術(shù)將流程中各項具體分工集成為有機的系統(tǒng)，以達(dá)到提高管理效率之目的。
二、會計目標(biāo)變化拉動會計創(chuàng)新
“會計目標(biāo)是會計理論體系的基石”，發(fā)揮著連接會計理論和會計實務(wù)的紐帶作用。會計目標(biāo)的變化左右著會計理論和會計方法。而會計目標(biāo)與會計環(huán)境協(xié)同，隨社會發(fā)展而變化。會計目標(biāo)由“受托責(zé)任觀”，到“決策有用觀”，再到“目標(biāo)體系觀”，直至現(xiàn)在，仍然在求索之中［４］。
就“決策有用觀”而論，如今對決策的認(rèn)知和理解也發(fā)生了顯著的變化。
“決策有用觀”研究的出發(fā)點是財務(wù)會計。財務(wù)會計遵循“公認(rèn)會計原則”向企業(yè)外部相關(guān)的組織和個人提供會計報表。“公認(rèn)會計原則”在確保會計信息的真實性、可比性方面發(fā)揮著重要作用，但由此產(chǎn)生的負(fù)面效應(yīng)是形成了“死板”的標(biāo)準(zhǔn)化信息提供模式。
標(biāo)準(zhǔn)化的會計報告模式，忽略了不同決策的差異性，反映了在特定技術(shù)條件下不能顧及決策個性的思維定式。而如今，決策的非結(jié)構(gòu)性、不同決策的差異性得到更多的關(guān)注；為不同會計信息使用者提供不同信息，為不同決策提供不同信息，成為會計的主要目標(biāo)之一。從信息技術(shù)發(fā)展迅速，信息處理能力不斷提高，傳輸速度不斷加快的趨勢分析，有能力也有必要突破現(xiàn)有的標(biāo)準(zhǔn)化會計報告模式，而依據(jù)不同決策需要不同會計信息的客觀事實來構(gòu)建全新的會計信息報告機制。
盡管“決策有用觀”的理念有所突破，但關(guān)于“決策有用觀”質(zhì)疑仍然不斷，說明這一觀點尚存紕漏，仍然無法準(zhǔn)確表達(dá)現(xiàn)代會計的目標(biāo)，需要進(jìn)一步豐富和完善。對于會計目標(biāo)認(rèn)識至少應(yīng)該從3個方面超越思維定式。
首先，超越會計僅向企業(yè)外部提供信息的思維定式，正視管理會計是企業(yè)經(jīng)營管理的有機組成部分的客觀現(xiàn)實。關(guān)于“決策有用觀”的會計目標(biāo)，多數(shù)是從“所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離”、“社會資源的優(yōu)化配置”角度，通過企業(yè)信息和企業(yè)外部信息使用者的關(guān)系來進(jìn)行探討的。這一思維定式研究的是財務(wù)會計的目標(biāo)，不包含管理會計的目標(biāo)，所以，不能稱其為完整的會計目標(biāo)。
其次，在準(zhǔn)確把握管理會計的基礎(chǔ)上，研究會計目標(biāo)。管理會計是會計方法和科學(xué)管理結(jié)合的產(chǎn)物，“是在追求組織機構(gòu)的目標(biāo)中辨認(rèn)、計量、分析、解釋和交流信息的過程。管理會計是管理過程的整體組成部分之一”［５］，其中“會計”是方法，“管理”是核心。管理會計的管理活動需要企業(yè)許多職能部門共同參與，相互合作，并非會計部門能夠獨立完成。這是探討會計目標(biāo)不容忽視的客觀現(xiàn)實。
再次，對會計目標(biāo)的研究，應(yīng)超越“會計信息系統(tǒng)論”。會計不僅是一個信息系統(tǒng)，更是企業(yè)管理中量化管理子系統(tǒng)。會計“信息系統(tǒng)論”的觀點無法得到“管理系統(tǒng)論”、“控制系統(tǒng)論”認(rèn)可的事實，就說明會計信息系統(tǒng)僅是會計的一個重要方面，而不能涵蓋“會計”的全部。
如果能夠拓展思維空間，從不同角度來研究會計目標(biāo)將會使結(jié)論更接近客觀實際，也將對會計發(fā)展、創(chuàng)新產(chǎn)生重大影響。
三、會計對象變化需要會計創(chuàng)新
會計對象與會計學(xué)科密切相關(guān)，在一定程度上左右會計理論和會計方法的發(fā)展和演變，不少學(xué)者認(rèn)為會計對象是會計學(xué)的理論邏輯起點。人們關(guān)于會計對象的認(rèn)識，由“財產(chǎn)”、“勞動量”，到“資金運動”，以至現(xiàn)在的“資源運動”等各種學(xué)說的變化，不僅體現(xiàn)出“認(rèn)識”的變化和會計理論的發(fā)展，而且體現(xiàn)出會計對象具體內(nèi)容的變化［６］。
由“會計對象—會計對象要素—會計報表項目”的會計對象觀分析，會計對象要素包括：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤6方面的要素。社會經(jīng)濟環(huán)境的變化使會計對象要素的變化錯綜復(fù)雜，相互影響，主要表現(xiàn)在3個方面。
第一，知識經(jīng)濟改變了“經(jīng)濟資源”實際意義，對傳統(tǒng)意義上的會計要素產(chǎn)生重要影響。目前，企業(yè)擁有“人力資源”的優(yōu)劣成為企業(yè)成敗的關(guān)鍵，“先進(jìn)技術(shù)”成為企業(yè)獲取超額壟斷利潤的重要手段，“信息資源”的價值備受關(guān)注。如此等等的變化不僅對“資產(chǎn)”要素產(chǎn)生影響，而且間接影響其他會計要素。
第二，資本市場、金融市場的發(fā)展、成熟，以及商業(yè)信用形式多樣化，為企業(yè)融資提供了便利，緩解了企業(yè)的各種責(zé)權(quán)、債務(wù)之間的矛盾，但也使企業(yè)與所有者的關(guān)系，企業(yè)與債權(quán)、債務(wù)人的關(guān)系復(fù)雜化，直接引發(fā)企業(yè)相關(guān)費用、利潤的確認(rèn)和計量等問題。
第三，市場經(jīng)濟的發(fā)展和國際化，使企業(yè)的籌資、投資、生產(chǎn)、經(jīng)營與市場呈多環(huán)節(jié)、多渠道的復(fù)雜連接狀態(tài)。企業(yè)全方位受市場左右，放大了企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險，使企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險估計成為重要課題。此外企業(yè)內(nèi)部物資存儲和生產(chǎn)管理的諸多變化，也產(chǎn)生了一系列的會計問題。
盡管從上述3個方面分析，可以認(rèn)識會計對象的變化。然而這種會計對象研究出發(fā)點，仍然僅只是停留在“會計對象—會計對象要素—會計報表項目”思維模式，仍然局限在財務(wù)會計的“確認(rèn)、計量、記錄”的職能范圍之內(nèi)。
關(guān)于會計對象的研究至少應(yīng)作3個方面的超越思維定式。
首先，從財務(wù)會計和管理會計統(tǒng)一體的角度研究會計對象。會計對象是會計實踐活動中的完整對象，既包括財務(wù)會計處理的業(yè)務(wù)對象，又包括管理會計處理的業(yè)務(wù)對象。會計對象應(yīng)是會計預(yù)測、決策、預(yù)算、反映、分析、評價整個過程中所涉及對象，而不應(yīng)只是財務(wù)會計的對象，僅局限于當(dāng)前的“會計要素”。
其次，把會計作為企業(yè)管理的一個有機組成子系統(tǒng)，從企業(yè)管理的角度研究會計對象，從企業(yè)管理需求以及發(fā)展變化的趨勢來研究會計對象，而不是僅就會計實踐活動探討會計對象。
再次，超越以贏利評價企業(yè)經(jīng)營成敗的思維定式，從企業(yè)經(jīng)營所肩負(fù)全部責(zé)任的角度研究會計對象。企業(yè)要向所有者負(fù)責(zé)，但也應(yīng)對社會負(fù)責(zé)，對員工負(fù)責(zé)。因此，單以“利潤”或“現(xiàn)金凈流量”來評判企業(yè)經(jīng)營就很有局限性，因而，會計需要提供更為豐富的信息，“會計對象”有更豐富的內(nèi)容。
一旦拓寬了會計對象的研究視野，改變了會計的空間觀、時間觀，關(guān)于會計對象認(rèn)識將會產(chǎn)生突破性的變化，會計的發(fā)展將會有更為廣闊的空間。
四、會計信息新技術(shù)加速會計創(chuàng)新
電子化會計信息技術(shù)相對于傳統(tǒng)財務(wù)會計和管理會計而言，是全新的會計信息技術(shù)。
電子化會計信息技術(shù)在實際工作的應(yīng)用、完善和創(chuàng)新，是眾多科研工作者艱辛勞動的成果。電子信息技術(shù)對會計理論和會計實踐活動的影響，也不言而喻。但在理論上，更多的表述是“會計電算化對會計的影響”，專項研究會計信息技術(shù)與會計理論體系之間關(guān)系的理論相對較少。
在此，筆者就會計信息技術(shù)對會計理論體系的影響作以簡要梳理。
首先，電子化會計信息技術(shù)應(yīng)用、發(fā)展，催生了新的會計學(xué)科（會計信息技術(shù)學(xué)），改變了會計學(xué)的學(xué)科體系結(jié)構(gòu)。當(dāng)前，關(guān)于這一新學(xué)科的命名，有的稱之為“會計電算化”，有的稱之為“會計信息系統(tǒng)”，有的稱之為“計算機會計學(xué)”，但各自研究的內(nèi)容大同小異，沒有本質(zhì)差別，其實質(zhì)研究的是電子化會計信息技術(shù)。形成這種同一學(xué)科、多種命名的現(xiàn)象的原因眾多，但根本原因是忽略了這一新學(xué)科本質(zhì)。
其次，對會計方法、技術(shù)理論產(chǎn)生重要影響。會計從某種意義上講，可稱之為方法學(xué)、技術(shù)學(xué)。技術(shù)手段由手工轉(zhuǎn)向電子化后，財務(wù)會計的技術(shù)理論已經(jīng)發(fā)生重要變化。第一，憑證、賬簿的作用和意義發(fā)生變化，如，記賬憑證信息得以擴充、明細(xì)賬不再依據(jù)原始憑證登記、憑證和賬簿作為存儲會計數(shù)據(jù)的手段和方法的意義正逐漸消失。第二，淘汰與新技術(shù)不相容的理論，如，“賬務(wù)處理程序”為“數(shù)據(jù)處理流程模式”取代。第三，派生電子化會計信息技術(shù)所需要的新技術(shù)、新方法，如，會計數(shù)據(jù)備份、數(shù)據(jù)恢復(fù)技術(shù)。
再次，引發(fā)會計數(shù)據(jù)處理機制發(fā)生革命性的改變。關(guān)于會計數(shù)據(jù)處理機制可以理解為會計數(shù)據(jù)處理定式。據(jù)此而論會計數(shù)據(jù)處理機制，將會在多方面發(fā)生變化。第一，會計數(shù)據(jù)處理將突破單獨由會計部門處理定式，代之以企業(yè)內(nèi)多部門參與會計數(shù)據(jù)處理，即，會計數(shù)據(jù)庫與企業(yè)信息數(shù)據(jù)庫集成，成為“共享數(shù)據(jù)庫”，網(wǎng)絡(luò)成為各部門參與數(shù)據(jù)處理紐帶。第二，“原始憑證—記賬憑證—會計賬簿—會計報表”信息機制受到挑戰(zhàn)，“數(shù)據(jù)源—會計信息加工方法—適合個性需要的信息”將成為構(gòu)建會計信息系統(tǒng)的基本構(gòu)架。
可見，電子化會計信息技術(shù)的發(fā)展是會計重構(gòu)的動力，也是會計創(chuàng)新的技術(shù)支撐。
參考文獻(xiàn)
[1] 杜天宇. 價值鏈會計與網(wǎng)絡(luò)會計比較[J]. 會計之友,2007(10,下):67-68.
[2] 于玉林. 現(xiàn)代會計理論——會計系統(tǒng)論
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