公司治理、內(nèi)部審計(jì)與控制自我評(píng)估
摘要：內(nèi)部審計(jì)引導(dǎo)和推進(jìn)控制自我評(píng)估，控制自我評(píng)估是內(nèi)部審計(jì)自身的發(fā)展，控制自我評(píng)估和內(nèi)部審計(jì)是公司治理的重要手段，并對(duì)公司治理產(chǎn)生了至關(guān)重要的影響。因此，內(nèi)部審計(jì)職員應(yīng)把握和發(fā)展控制自我評(píng)估，在公司治理中發(fā)揮獨(dú)特的作用。 關(guān)鍵詞：控制自我評(píng)估；內(nèi)部審計(jì)；公司治理控制自我評(píng)估（control self assess,簡稱csa）是經(jīng)理層及其員工對(duì)他們?cè)O(shè)計(jì)的、旨在實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)和控制相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的控制系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)估的過程。作為風(fēng)險(xiǎn)和控制專家的內(nèi)審職員積極促進(jìn)了控制自我評(píng)估的開展。但這帶來了新的迷惑：經(jīng)理和員工參與控制評(píng)估，是否會(huì)逐漸削弱或取代內(nèi)審職員在控制評(píng)估中的地位？另一方面，公司治理已成為全球關(guān)注的熱門題目。廣義的公司治理，是通過一套正式或非正式的、內(nèi)部的或外部的制度或機(jī)制來協(xié)調(diào)公司與所有者、利害相關(guān)者之間的利益關(guān)系，以保證公司決策的科學(xué)化，從而終極維護(hù)公司各方面的利益。控制自我評(píng)估如何能為公司治理作出貢獻(xiàn)，為審計(jì)師和治理層所共同關(guān)注。本文試圖立足公司治理，探討控制自我評(píng)估與內(nèi)部審計(jì)和公司治理的內(nèi)在聯(lián)系。
一、控制自我評(píng)估的概念及內(nèi)部審計(jì)的作用
控制自我評(píng)估在海灣加拿大能源有限責(zé)任公司實(shí)施（20世紀(jì)80年代中后期）僅僅10年以后，它的基本概念即被廣泛采用。控制自我評(píng)估包括計(jì)劃，預(yù)備工作，單獨(dú)的研討會(huì)，系列的聯(lián)席會(huì)議，報(bào)告和行動(dòng)方案的實(shí)施等一系列過程。概念的核心部分包括下述成分：（1）前期計(jì)劃和前期審計(jì)工作。（2）組織人們?cè)谕粫r(shí)間或同一地點(diǎn)開會(huì)，包括有利于交流和活動(dòng)的座位安排（U字形會(huì)議桌）和會(huì)議設(shè)施，參加職員是直接涉及檢查的具體題目的治理職員和其它職員，他們對(duì)這些題目最了解，對(duì)于適當(dāng)?shù)目刂瞥绦虻膶?shí)施具有重要作用。（3）結(jié)構(gòu)化的議事日程以使參加職員檢查風(fēng)險(xiǎn)和控制，通常這些議事日程都要擬定良好的框架或模型以便確保參加者發(fā)現(xiàn)所有的題目。（4）可以有選擇地聘用一位書記員對(duì)各階段的現(xiàn)場工作進(jìn)行記錄，以及處理電子投票的技術(shù)題目，以使參加者可以不記名地發(fā)表自己的感想。（5）報(bào)告和實(shí)施行動(dòng)計(jì)劃。
這一核心概念在界定了控制自我評(píng)估的基本規(guī)律的同時(shí)，還夸大內(nèi)部控制系統(tǒng)既不是內(nèi)部審計(jì)工作的責(zé)任，也不僅僅是高級(jí)治理層應(yīng)關(guān)心的題目，相反，應(yīng)該把它看成是所有雇員共同的責(zé)任。控制自我評(píng)估體現(xiàn)了應(yīng)該最先詢問那些參與了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程以及執(zhí)行了整個(gè)控制過程的人。它所包含的不斷改善與現(xiàn)代的全面質(zhì)量治理概念非常匹配，與整體協(xié)作的概念及群體學(xué)習(xí)的模式也有相通之處，因而在今天的貿(mào)易社會(huì)中存在著巨大的潛能。
控制自我評(píng)估是在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的過程中發(fā)展起來的，并且今天它仍受內(nèi)部審計(jì)部分的領(lǐng)導(dǎo)。但是，隨著時(shí)間的推移，控制自我評(píng)估是否可能演化成由治理部分或職能單位負(fù)責(zé)的活動(dòng)呢？對(duì)內(nèi)部審計(jì)在控制自我評(píng)估中的作用題目一直存在著不同意見。本文以為，控制自我評(píng)估是對(duì)傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)形式的一種補(bǔ)充和發(fā)展，是廣義的內(nèi)部審計(jì)理論中的一種技術(shù)方法，同時(shí)又采用了完全不同的手段。控制自我評(píng)估可以對(duì)一些模糊的東西進(jìn)行計(jì)量，可以對(duì)軟控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，這是傳統(tǒng)的審計(jì)方法所難以做到的，而COSO的研究表明，那些不太定型的部分正是這么多控制失敗的關(guān)鍵。
國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）1999年將內(nèi)部審計(jì)定義為企業(yè)內(nèi)部一項(xiàng)獨(dú)立客觀的咨詢活動(dòng)，它以增強(qiáng)價(jià)值、促進(jìn)單位經(jīng)營為基本指導(dǎo)思想，通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法評(píng)價(jià)和進(jìn)步單位風(fēng)險(xiǎn)、治理控制和治理過程的效果，幫助其完成目標(biāo)。在此定義指導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)，已突破了以往“內(nèi)部***”的形象，拓寬了職能范圍，在公司治理和企業(yè)治理中提升了自身地位。控制自我評(píng)估就是這種轉(zhuǎn)變的體現(xiàn)，它的產(chǎn)生和發(fā)展源自內(nèi)部審計(jì)重要的推進(jìn)作用。內(nèi)部審計(jì)職員擔(dān)負(fù)起控制自我評(píng)估過程中極其重要的組織和協(xié)調(diào)工作，以高質(zhì)量的小組協(xié)調(diào)推動(dòng)技術(shù)推進(jìn)控制自我評(píng)估的進(jìn)展和成效。
二、控制自我評(píng)估對(duì)公司治理的影響分析
1． 控制自我評(píng)估使治理層能夠進(jìn)行有效的控制。治理層負(fù)責(zé)建立和維持有效的控制系統(tǒng)。這意味著治理層必須檢查系統(tǒng)的設(shè)計(jì)是否公道，應(yīng)用是否有效。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，治理層及其員工需要足夠的工具、方法和時(shí)間對(duì)控制系統(tǒng)進(jìn)行檢查。由于這些要素的稀缺性，這項(xiàng)工作經(jīng)常無法完成，或者交由其他人，如內(nèi)審職員承擔(dān)。而控制自我評(píng)估可幫助經(jīng)理及其員工完成這項(xiàng)工作，并通過自我評(píng)估增強(qiáng)了自我控制。
2．控制自我評(píng)估是使對(duì)控制系統(tǒng)的連續(xù)檢查和改進(jìn)得以進(jìn)行的簡單而有用的方法。換句話說，一旦學(xué)會(huì)和應(yīng)用控制自我評(píng)估方法，就可用控制自我評(píng)估的思維思考，即使沒有專門場所，也能考慮和實(shí)施對(duì)新情況的控制。當(dāng)職能經(jīng)理用控制自我評(píng)估檢查其控制系統(tǒng)時(shí)，假如經(jīng)營“在控制中”，他們獲得對(duì)控制系統(tǒng)的信心；假如不是，他們也能了解情況并采取有效的措施。在組織中使用控制自我評(píng)估也給CEO和董事會(huì)提供了保證，以使他們能把信心建立在可靠的信息的基礎(chǔ)上，而不只是依靠感覺和希看。
3． 控制自我評(píng)估聚焦于治理層有效控制的責(zé)任。它提供鼓勵(lì)內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的論壇，用公然、開放的討論代替了一對(duì)一的會(huì)見和文件搜索。作為風(fēng)險(xiǎn)和控制的專家，內(nèi)審職員評(píng)價(jià)與風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)的控制系統(tǒng)，為組織提供“在控制中”的保證。內(nèi)審職員在確定改進(jìn)無效控制系統(tǒng)的必要性和方式時(shí)，需要治理層的協(xié)助，控制自我評(píng)估就是這樣的一種理想方法，把獲得協(xié)助當(dāng)作改進(jìn)控制系統(tǒng)和績效的基礎(chǔ)。在以公然和坦誠為主要規(guī)則的討論中，控制自我評(píng)估使內(nèi)部審計(jì)和職能治理聯(lián)系更加緊密。除了改進(jìn)控制系統(tǒng)之外，控制自我評(píng)估還增進(jìn)了對(duì)組織風(fēng)險(xiǎn)和控制的理解。這樣，經(jīng)理和員工在發(fā)展和評(píng)價(jià)控制系統(tǒng)時(shí)就變得更自主，也能更有效地實(shí)現(xiàn)他們的目標(biāo)。
4． 控制自我評(píng)估可以評(píng)價(jià)和改進(jìn)軟控制。以前，人們以為控制就是行政控制，以授權(quán)和職責(zé)分工為主要內(nèi)容。新的控制架構(gòu)和模型中一個(gè)最主要的發(fā)展是熟悉到軟控制的基礎(chǔ)作用。軟控制是控制中人文的方面，包括領(lǐng)導(dǎo)，團(tuán)隊(duì)，文化，價(jià)值，交流，責(zé)任，預(yù)期，彈性和能力。現(xiàn)在用責(zé)任代替授權(quán)，用信任和監(jiān)視代替職責(zé)分工。由于創(chuàng)造了公然、開放的討論氣氛，控制自我評(píng)估可以評(píng)價(jià)軟控制，小組自身在此過程中也變成控制系同一個(gè)明顯的軟性組成部分。通過控制自我評(píng)估也可以改進(jìn)軟控制。要求精益求精的控制自我評(píng)估作為控制系統(tǒng)的驅(qū)動(dòng)力，使評(píng)估小組得到進(jìn)步，變得更加理解風(fēng)險(xiǎn)和控制，增強(qiáng)了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的敏感性和猜測能力，而這種猜測和適應(yīng)性可使所需的控制數(shù)目更少而效果更佳。
5． 控制自我評(píng)估是為CEO和董事會(huì)提供組織“在控制中”的普遍保證的主要方式。控制自我評(píng)估表格是關(guān)于目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)和控制的集中記錄。但在對(duì)組織風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面描述和總體評(píng)價(jià)時(shí)，控制自我評(píng)估可以減少不必要或不高效的控制。另外，由于可以按照控制系統(tǒng)有效性的進(jìn)步程度對(duì)經(jīng)理職員進(jìn)行排序，控制自我評(píng)估可以有效地實(shí)現(xiàn)對(duì)職員的評(píng)估。
三、控制自我評(píng)估、內(nèi)部審計(jì)與公司治理的相互關(guān)系
內(nèi)部審計(jì)在IIA的質(zhì)量保證檢查手冊(cè)中被定位為一種公司治理內(nèi)的內(nèi)部保證程序。也可以將內(nèi)部審計(jì)描述為“一種通過它組織可獲得關(guān)于動(dòng)態(tài)變化環(huán)境中的風(fēng)險(xiǎn)暴露已得到恰當(dāng)治理的保證的過程”。這意味著，內(nèi)部審計(jì)不是僅僅提供保證——不能提供保證的地方，內(nèi)審職員致力于改進(jìn)。甚至這樣也不夠，為了加強(qiáng)控制系統(tǒng)的效果，內(nèi)審職員逐步理解組織的動(dòng)態(tài)環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)和控制。這進(jìn)步了人們預(yù)期動(dòng)態(tài)環(huán)境的變化，識(shí)別將出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，以及在如何控制這些風(fēng)險(xiǎn)方面變得更具適應(yīng)性和更加靈活的能力。
當(dāng)推動(dòng)控制自我評(píng)估的進(jìn)程時(shí)，內(nèi)部審計(jì)職員對(duì)組織狀況的理解得到最佳發(fā)展。推動(dòng)不僅僅是指引導(dǎo)評(píng)估過程，還包括促進(jìn)參與者借以對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和控制進(jìn)行自我評(píng)估的學(xué)習(xí)過程。因此，內(nèi)部審計(jì)通過控制自我評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)治理相聯(lián)系，成為公司治理的一部分。內(nèi)部審計(jì)就是通過控制自我評(píng)估治理風(fēng)險(xiǎn)的那部分公司治理程序。
另外，由于可以與董事會(huì)保持溝通，提供組織 “在控制中”的保證，而內(nèi)部審計(jì)的超然獨(dú)立地位和專業(yè)背景又增強(qiáng)了這些信息的質(zhì)量和可靠程度，內(nèi)部審計(jì)對(duì)董事會(huì)的公司治理活動(dòng)也很重要。一般而言，內(nèi)部審計(jì)站在第三者的態(tài)度對(duì)現(xiàn)狀進(jìn)行公正、完整、客觀的描述。而控制自我評(píng)估的結(jié)果是參與者自己的語言，內(nèi)部審計(jì)收集這些信息以推動(dòng)控制自我評(píng)估的進(jìn)展，因此可以說控制自我評(píng)估又增加了一種溝通的方式，即向董事會(huì)傳達(dá)控制實(shí)施者自己的體會(huì)和感想。而且，正是在控制自我評(píng)估過程中，績效目標(biāo)得到討論和接受，工作小組承擔(dān)了有效控制和風(fēng)險(xiǎn)治理的責(zé)任。控制自我評(píng)估產(chǎn)生了數(shù)目更少而效果更好的控制，因而有助于公司治理。
四、結(jié)論
控制自我評(píng)估是一個(gè)職能經(jīng)理借以檢查和進(jìn)步他們所負(fù)責(zé)的控制系統(tǒng)有效性的理想程序。這樣經(jīng)理層能更好地對(duì)作為目標(biāo)出發(fā)點(diǎn)的機(jī)遇和可能對(duì)目標(biāo)產(chǎn)生負(fù)影響的威脅這兩類風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行治理，有把握地相信他們所負(fù)責(zé)的職能“在控制中”。控制自我評(píng)估能夠深化組織對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)和控制的理解，改善實(shí)在現(xiàn)目標(biāo)的能力。它通過在控制系統(tǒng)中建立人力結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)職員能力來達(dá)到目標(biāo)。而職員的敏感性、猜測能力和適應(yīng)性是組織治理其所面對(duì)的機(jī)遇和威脅的能力中最重要的因素。從這個(gè)意義上講，控制自我評(píng)估對(duì)公司治理具有重大貢獻(xiàn)。
內(nèi)部審計(jì)是公司治理的一個(gè)基本組成部分，提供關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)和控制的保證，有助于改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)治理和控制系統(tǒng)，拓展對(duì)組織情況、風(fēng)險(xiǎn)和控制的理解。這直接增強(qiáng)了控制系統(tǒng)中人的方面，使人們能夠?qū)︼L(fēng)險(xiǎn)更加敏感，能夠預(yù)期需要加以控制的條件和情況。當(dāng)內(nèi)審職員在控制自我評(píng)估過程中推進(jìn)職能小組的學(xué)習(xí)時(shí)，對(duì)組織情況、風(fēng)險(xiǎn)和控制的知識(shí)就得到了發(fā)展和深化。因此，把握和發(fā)展控制自我評(píng)估技術(shù)，內(nèi)部審計(jì)才能更好地在公司治理中發(fā)揮獨(dú)特作用。
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