加強(qiáng)企業(yè)成本管理淺論
隨著我國加入WTO,我國企業(yè)從國內(nèi)市場走向國際市場,這無疑加劇了企業(yè)間的競爭。具體的競爭表現(xiàn)在產(chǎn)品的價格、質(zhì)量、技術(shù)進(jìn)步等各個方面,產(chǎn)品的質(zhì)量及創(chuàng)新是一個商品存在的前提條件,那么在市場上流通的商品的最有競爭力的就主要表現(xiàn)在商品的價格優(yōu)勢上。而決定價格高低最主要的因素就是產(chǎn)品的成本,這也決定著企業(yè)的生存、發(fā)展、盈利的命運。成本信息是企業(yè)管理決策的需要,取得更好、更及時、更充分的成本信息,才能配合管理決策的要求,科學(xué)合理的加以利用。成本是一個企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效率的綜合體現(xiàn),是企業(yè)內(nèi)部投入和產(chǎn)出的對比關(guān)系,低成本意味著以較少的資源投入提供更多的產(chǎn)品和服務(wù),從而意味著高效率,但未必就是高效益。可見,成本管理是企業(yè)經(jīng)營管理的一個重要組成部分,是企業(yè)提高競爭能力擴(kuò)大市場份額至關(guān)重要的管理環(huán)節(jié)。
成本管理的主體應(yīng)該是企業(yè),成本管理的動力也應(yīng)來自于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要,但是目前我國些企業(yè)并未充分意識到這一點,成本管理僅限于國家頒布的財務(wù)法規(guī)中有關(guān)成本條例的遵守和執(zhí)行上,成本管理側(cè)重于宏觀需要,而忽略成本管理對企業(yè)經(jīng)營管理的重要作用。許多企業(yè)按照成本習(xí)性劃分和核算產(chǎn)品成本,通過提高產(chǎn)量可以降低單位產(chǎn)品分擔(dān)的固定成本,如此,產(chǎn)量越高,單位產(chǎn)品成本就越低,在銷售量不變的情況下,企業(yè)的利潤也就越高。這種做法導(dǎo)致企業(yè)不管市場對產(chǎn)品的需求如何,片面地通過提高產(chǎn)量來降低產(chǎn)品成本,通過存貨的積壓,將生產(chǎn)過程發(fā)生的成本轉(zhuǎn)移或隱藏于存貨,提高短期利潤,反而加大了庫存成本。企業(yè)往往只注意生產(chǎn)過程中的成本管理,沒有加強(qiáng)供應(yīng)過程和銷售過程的成本管理。企業(yè)在成本的具體核算中,只注重財務(wù)成本核算,缺少管理成本核算;注重生產(chǎn)成本的核算,而忽視產(chǎn)品設(shè)計過程中的成本以及銷售成本的核算。至于成本管理的手段仍處于手工操作階段,缺乏現(xiàn)代化管理手段。現(xiàn)代成本管理的一個基本要求是成本信息提供的及時性、全面性和準(zhǔn)確性,而手工操作是很難達(dá)到這些要求的。傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)未能采用靈活多樣的成本方法,使得成本管理陷于單純的為降低成本而降低成本的怪圈,不能提供決策所需的正確信息,不能深入反映經(jīng)營過程,不能提供各個作業(yè)環(huán)節(jié)的成本信息,以及各個環(huán)節(jié)成本發(fā)生的前因后果,有時甚至出現(xiàn)連編制成本報表的人也難以解釋自己的“產(chǎn)品”成本構(gòu)成的尷尬局面,從而誤導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的制定。另外,傳統(tǒng)的成本管理對象局限于產(chǎn)品財務(wù)方面的信息,不能提供管理人員所需要的資源、作業(yè)、產(chǎn)品、原材料、客戶、銷售市場和銷售渠道等非財務(wù)方面的信息,難以起到為戰(zhàn)略管理提供充分信息的目的。 傳統(tǒng)的成本核算過程過分簡裝化。在過去高度勞動密集型企業(yè)里,對核算所作的這種簡單假定(即以直接人工小時數(shù)或產(chǎn)量為依據(jù)來分配間接費用),通常不會嚴(yán)重扭曲產(chǎn)品成本。但在現(xiàn)代化的制造環(huán)境下,直接人工成本比例大大下降,制造費用所占比例大幅度上升,再使用傳統(tǒng)的成本計算方法會產(chǎn)生用在產(chǎn)品成本中占有比重越來越小的直接人工成本去分配占有比重越來越大的制造費用;分配越來越多與工時不相關(guān)的作業(yè)費用;忽略不同批量產(chǎn)品實際耗費的差異等不合理現(xiàn)象。
成本信息主要是通過核算產(chǎn)生,那么傳統(tǒng)成本核算方法的落后及不合理現(xiàn)象我們該如何解決呢?為適應(yīng)新的制造環(huán)境下成本計算的要求,一種新的成本計算方法——作業(yè)成本法便應(yīng)運而生。作業(yè)成本法,又稱ABC(Activity Based Costing)法,是把企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程區(qū)分為若干個作業(yè)的基礎(chǔ)上,以作業(yè)為成本計算的基本對象,通過一系列費用歸集與分配,最終計算出產(chǎn)品成本的新型成本計算方法。與傳統(tǒng)成本法相比,作業(yè)成本法精確了間接費用分配范圍,提供的成本信息更準(zhǔn)確詳細(xì),不僅提高了成本分配的準(zhǔn)確性和成本可追溯性,使產(chǎn)銷決策和產(chǎn)品定價更加合理,而且該法有利于企業(yè)改善內(nèi)部管理,有利于企業(yè)優(yōu)化資源配置。傳統(tǒng)的成本核算方法下,生產(chǎn)企業(yè)通過假定生產(chǎn)產(chǎn)量是唯一的成本動因而簡化了成本的計算過程。但是一旦產(chǎn)品種類增多、或者機(jī)械化程度大大提高,傳統(tǒng)的成本核算方法就顯得蒼白無力。生產(chǎn)多品種的企業(yè)中,直接人工小時或直接人工金額,甚至機(jī)器小時數(shù)則是通常被用做單位數(shù)的替代品;自動化意味著更高的折舊費用、動力費用和其他同機(jī)器有關(guān)的費用,大多數(shù)制造成本均落入制造費用范圍。很顯然若仍假定人工“驅(qū)動”制造費用,將導(dǎo)致不準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本計算。如果將數(shù)量動因擴(kuò)展到一系列更為復(fù)雜的成本動因,是生產(chǎn)成本各組成項目“各得其所”地適用不同的動因,則無疑會改善制造費用的分配,從而使產(chǎn)品成本計算更準(zhǔn)確。將作業(yè)成本法的思想融入到傳統(tǒng)的成本計算方法中,通過界定增值和非增值作業(yè)、實際作業(yè)成本和標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本,以增加企業(yè)價值,提高市場競爭力。確認(rèn)主要作業(yè),明確作業(yè)中心借鑒作業(yè)成本法中的“作業(yè)是成本的基礎(chǔ),作業(yè)是成本管理的重點”的思想,即作業(yè)消耗資源,產(chǎn)品消耗作業(yè),產(chǎn)品成本實質(zhì)上是產(chǎn)品形成達(dá)到客戶手中所需全部作業(yè)耗費的全部資源總和。先要確認(rèn)和計量各類資源消耗,將資源耗費價值歸集到各資源庫。例如設(shè)立人工類成本集合點,機(jī)器類成本集合點,材料點收分類集合點,然后確認(rèn)作業(yè),將特定范圍內(nèi)各資源庫匯集的價值分解分配到各作業(yè)成本庫中。通常情況下,應(yīng)該對企業(yè)自身重點作業(yè)情況進(jìn)行分析,結(jié)合本企業(yè)產(chǎn)品的特點,劃分出主要的作業(yè)中心。固定資產(chǎn)消耗所帶來的間接成本消耗(折舊費用),不再單獨作為作業(yè)中心,而是分?jǐn)偟骄唧w的作業(yè)中心。選擇成本動因,設(shè)立成本庫,在成本計算中,各資源庫價值應(yīng)根據(jù)成本動因一項一項分配到特定范圍內(nèi)各作業(yè)成本庫中,將每個作業(yè)成本庫中轉(zhuǎn)入的各項資源價值相加就形成了作業(yè)成本庫價值。最后將各作業(yè)成本庫價值分配計入最終產(chǎn)品或勞務(wù)成本計算單,計算完工產(chǎn)品或勞務(wù)成本。該成本計算步驟應(yīng)遵循的作業(yè)成本計算規(guī)則是:產(chǎn)出量的多少決定著作業(yè)的消耗量。在把成本庫成本計入各產(chǎn)品成本計算單以后,如何得出完工產(chǎn)品成本是一個簡單問題。
作業(yè)成本法下的成本控制更為明確,傳統(tǒng)成本法忽略了批量不同產(chǎn)品實際耗費的差異,其實際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本的貸差——“有利差異”并非是真正企業(yè)的價值增值,這樣就引導(dǎo)企業(yè)一味追求貸差,產(chǎn)生目光短淺的問題。作業(yè)成本法實現(xiàn)了成本控制的總觀,把重點放到了無效成本動因及責(zé)任的揭示上。為了做好作業(yè)成本法下的成本控制工作,可以設(shè)置“無效成本”賬戶以歸集作業(yè)成本差異。我們所指的“無效成本”是指由于作業(yè)質(zhì)量、作業(yè)效率低下等原因?qū)е碌姆窃鲋档馁Y源消耗,包括非增值作業(yè)所發(fā)生的全部實際成本和增值作業(yè)實際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本的價差和量差三部分。
隨著計算機(jī)技術(shù)的發(fā)展及ERP信息平臺的開發(fā)與應(yīng)用,加快了作業(yè)成本法的推廣應(yīng)用。傳統(tǒng)的成本控制中,主要是對制造成本的控制,其控制的空間集中在生產(chǎn)過程。而ERP中的作業(yè)成本控制是對產(chǎn)品完全成本控制。ERP中的作業(yè)鏈?zhǔn)且灶櫩偷男枨鬄槠瘘c,為顧客服務(wù)為終點,通過設(shè)計、執(zhí)行一系列從產(chǎn)品設(shè)計到生產(chǎn)、售后服務(wù)的作業(yè),提供滿足顧客需要的產(chǎn)品和服務(wù)。在作業(yè)鏈的各個環(huán)節(jié)上的活動之間都是緊密聯(lián)系,相互影響的。前后作業(yè)間存在著需求和供給的關(guān)系,產(chǎn)品價值伴隨著作業(yè)活動的發(fā)生和轉(zhuǎn)移而在企業(yè)內(nèi)部外部流動、轉(zhuǎn)移、最終到達(dá)顧客。ERP中應(yīng)用作業(yè)成本法對成本控制便是對整個作業(yè)鏈、價值鏈的控制,以達(dá)到系統(tǒng)成本最低,這才是成本管理及控制的最終目的,而不是傳統(tǒng)成本管理中制造成本最近的俠義理解。
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