增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為會(huì)計(jì)處理的區(qū)別
【摘要】 由于增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售業(yè)務(wù)較難區(qū)分以及會(huì)計(jì)核算上收入確認(rèn)的條件與增值稅法上的銷售規(guī)定存在著差異，筆者認(rèn)為，在處理此類業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)的不同特點(diǎn)及增值稅法設(shè)計(jì)原理規(guī)定，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。【關(guān)鍵詞】 增值稅； 視同銷售； 會(huì)計(jì)處理
一、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理
（一）企業(yè)從外部購(gòu)進(jìn)的貨物改變用途，用于非應(yīng)稅項(xiàng)目
如：用于職工福利、用于在建工程、用于固定資產(chǎn)的改建、擴(kuò)建、改良支出等，應(yīng)將已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，將其金額計(jì)入非應(yīng)稅項(xiàng)目——所服務(wù)對(duì)象的成本或費(fèi)用之中，如果不將這部分進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，就會(huì)導(dǎo)致增值稅抵扣環(huán)節(jié)的中斷，企業(yè)將少繳這部分增值稅。會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)付職工薪酬
在建工程—XX工程
長(zhǎng)期待攤費(fèi)用
貸：原材料、周轉(zhuǎn)材料等相關(guān)存貨賬戶
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
（二）企業(yè)從外部購(gòu)進(jìn)的貨物被領(lǐng)用，用于應(yīng)稅項(xiàng)目，但最終其價(jià)值未被確認(rèn)
如企業(yè)的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生毀損、被盜、非常損失等，由于這部分存貨將永久退出企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，不會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額，導(dǎo)致增值稅抵扣環(huán)節(jié)的中斷，因此其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，應(yīng)將產(chǎn)品生產(chǎn)中耗費(fèi)的外購(gòu)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，計(jì)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶。會(huì)計(jì)處理如下：
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢
借：其它應(yīng)收款——XXX
貸：生產(chǎn)成本—XX產(chǎn)品
庫(kù)存商品—XX產(chǎn)品
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
二、外購(gòu)貨物視同銷售業(yè)務(wù)增值稅的會(huì)計(jì)處理
（一）外購(gòu)貨物在企業(yè)內(nèi)部未用于應(yīng)稅項(xiàng)目、改變實(shí)物形態(tài)，但貨物出了本企業(yè)，其價(jià)值應(yīng)重新確認(rèn)，稅法上規(guī)定應(yīng)視同銷售行為
按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，如：1.將外購(gòu)貨物用于對(duì)外投資；2.用于對(duì)外捐贈(zèng)等業(yè)務(wù)。會(huì)計(jì)處理如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他股權(quán)投資
營(yíng)業(yè)外支出—捐贈(zèng)支出
貸：原材料、周轉(zhuǎn)材料等相關(guān)存貨賬戶
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
（二）外購(gòu)貨物在企業(yè)內(nèi)部被領(lǐng)用，改變實(shí)物形態(tài)，形成新的另一種貨物，并將新的貨物用于企業(yè)內(nèi)部有關(guān)項(xiàng)目
如1.將自產(chǎn)的貨物、勞務(wù)用于在建工程；2.用于管理部門；3.用于非生產(chǎn)性機(jī)構(gòu)；4.用于改建、擴(kuò)建、修繕裝飾固定資產(chǎn)；5.用于修理固定資產(chǎn)改良支出等，由于價(jià)值已被企業(yè)確認(rèn)，增值已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，稅法上規(guī)定應(yīng)視同銷售行為。按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，會(huì)計(jì)處理如下：
借：在建工程—XX工程
管理費(fèi)用—XX費(fèi)用項(xiàng)目
長(zhǎng)期待攤費(fèi)用
貸：庫(kù)存商品—XX產(chǎn)品
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
（三）外購(gòu)貨物在企業(yè)內(nèi)部被領(lǐng)用，改變實(shí)物形態(tài)，形成新的另一種貨物，并將新的貨物用于企業(yè)外部有關(guān)項(xiàng)目，出了本企業(yè)
如：1.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于職工福利；2.廣告；3.樣品；4.捐贈(zèng)；5.對(duì)外投資；6.分配給股東等行為。由于其價(jià)值增值已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，應(yīng)視同銷售，會(huì)計(jì)上應(yīng)作為收入確認(rèn)處理，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本，會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)付職工薪酬
銷售費(fèi)用
營(yíng)業(yè)外支出—捐贈(zèng)支出
長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他股權(quán)投資
應(yīng)付股利或應(yīng)付利潤(rùn)
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
同時(shí)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：庫(kù)存商品 三、自產(chǎn)、委托加工的貨物特殊業(yè)務(wù)的處理
第一，自產(chǎn)、委托加工的貨物出了本企業(yè)或在統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算的單位內(nèi)部將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移至不在同一縣（市）的另一機(jī)構(gòu)的情況下，按照增值稅法的規(guī)定，只要是新增了流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，無(wú)論會(huì)計(jì)上是否作收入確認(rèn)，均應(yīng)視同銷售。按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，會(huì)計(jì)處理如下：
借：庫(kù)存商品—XX機(jī)構(gòu)（XX商品）
貸：庫(kù)存商品—（XX商品）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
第二，發(fā)出用于銷售的商品，如果不符合收入確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上不作為收入處理，通過(guò)“發(fā)出商品”科目核算，但符合稅法規(guī)定的增值稅納稅義務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)視同銷售。會(huì)計(jì)處理如下：
借：發(fā)出商品
貸：庫(kù)存商品
借：應(yīng)收賬款—應(yīng)收增值稅款
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
第三，采用視同買斷方式委托代銷商品，如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，受托方在取得代銷商品后，無(wú)論是否能夠賣出，是否獲利，均與委托方無(wú)關(guān)，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與正常的商品銷售沒(méi)有實(shí)質(zhì)區(qū)別，在符合銷售商品收入確認(rèn)條件時(shí)，委托方應(yīng)作商品銷售收入的賬務(wù)處理；如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，將來(lái)受托方產(chǎn)品出現(xiàn)虧損時(shí)可以要求委托方補(bǔ)償，那么委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，等收到受托方代銷清單時(shí)，再確認(rèn)銷售收入。會(huì)計(jì)處理如下：
委托方向受托方交付商品時(shí)：
借：發(fā)出商品
貸：庫(kù)存商品
委托方收到受托方代銷清單時(shí)：
借：應(yīng)收賬款—受托方
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
第四，采用收取手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品，因商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移給受托方，因此委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，等收到受托方代銷清單時(shí)，再確認(rèn)銷售收入。會(huì)計(jì)處理如下：
委托方向受托方交付商品時(shí)：
借：發(fā)出商品
貸：庫(kù)存商品
委托方收到受托方代銷清單時(shí)：
借：應(yīng)收賬款—受托方
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
第五，發(fā)出委托代銷的貨物如果時(shí)間達(dá)到180天，即使未收到受托方的代銷清單，按稅法有關(guān)規(guī)定，應(yīng)視同銷售，按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算交納增值稅銷項(xiàng)稅額。會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)收賬款—應(yīng)收增值稅款
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
第六，售后回購(gòu)銷售商品，在大多數(shù)情況下，售后回購(gòu)屬于融資交易，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)商品銷售收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，但按稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售。按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，會(huì)計(jì)處理如下：
發(fā)出商品時(shí)：
借：銀行存款
貸：庫(kù)存商品
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
其他應(yīng)付款
第七，售后租回銷售商品，在大多數(shù)情況下，售后租回也屬于融資交易，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)商品銷售收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，但按稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售。按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，會(huì)計(jì)處理同上。
第八，附有銷售退回條件的商品銷售，在這種銷售方式下，如果企業(yè)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性并確認(rèn)與退貨相關(guān)負(fù)債的，那么應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入；如果不能合理估計(jì)退貨可能性的，那么應(yīng)在售出商品退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入，但在發(fā)出商品時(shí)按稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售。按計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，會(huì)計(jì)處理如下：
借：發(fā)出商品
貸：庫(kù)存商品
借：應(yīng)收賬款—應(yīng)收增值稅款
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
第九，非貨幣性資產(chǎn)交換換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，在不涉及補(bǔ)價(jià)情況下，按其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本，會(huì)計(jì)處理如下：
借：固定資產(chǎn)（換入資產(chǎn)）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
同時(shí)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：庫(kù)存商品 （換出資產(chǎn)）
第十，債務(wù)重組中以商品產(chǎn)品抵償債務(wù)的，應(yīng)視同銷售進(jìn)行賬務(wù)處理，企業(yè)可以將該項(xiàng)業(yè)務(wù)分為兩部分：一是將商品產(chǎn)品出售給債權(quán)人，取得貨款，商品產(chǎn)品出售業(yè)務(wù)與正常的銷售業(yè)務(wù)處理相同，其發(fā)生的損益計(jì)入當(dāng)期損益；二是以取得的貨幣清償債務(wù)，只不過(guò)在該項(xiàng)業(yè)務(wù)中并沒(méi)有實(shí)際的貨幣資金流入與流出。因此債務(wù)重組中債務(wù)方的最終損益來(lái)自兩部分：正常的商品銷售業(yè)務(wù)產(chǎn)生的損益和債務(wù)重組利得。債務(wù)方的會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)付賬款
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得
同時(shí)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：庫(kù)存商品●
【參考文獻(xiàn)】
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