增值稅進項稅額轉出與視同銷售行為的核算
一般納稅人（本文下同）應交增值稅的核算包括進項稅額、銷項稅額、交納稅款與月度終了結轉應交未交增值稅或多交增值稅四個環節。其中，進項稅額中進項稅額轉出和銷項稅額中視同銷售行為產生的銷項稅額的核算，因涉及項目多，極易混淆。一、進項稅額轉出的核算
所謂進項稅額轉出是指企業購進的貨物改變用途或發生非正常損失等原因時，將其已作抵扣的進項稅額從當期發生的進項稅額中扣減，轉入相關科目。具體包括下列四種情況：（1）用于非應稅項目如固定資產基建工程等；（2）用于免稅項目；（3）用于集體福利或個人消費；（4）發生非正常損失。其中，前三項屬于企業購進貨物改變用途。原因在于購進貨物改變用途或發生非正常損失等原因后，不會再產生銷項稅額，進項稅額抵扣鏈條從此中斷。具體賬務處理如下：凡購進貨物時，不能直接認定其用途是否用于不能抵扣進項稅額項目的，可先將增值稅專用發票上注明的增值稅額作為當期的進項稅額，記入“進項稅額”項目，允許抵扣當期的銷項稅額。如果該批貨物以后改變用途，用于企業內部不得抵扣進項稅額項目的，則應將原已抵扣的進項稅額轉出，記入“進項稅額轉出”項目，并轉入相關科目。借記“在建工程” 、“應付福利費”、“待處理財產損溢”等科目，貸記“應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）”等科目。
[例1]（1）某企業為增值稅一般納稅人（本文下同，略），自建倉庫領用生產用原材料一批，實際成本30萬元，購進時該批原材料已支付的增值稅為5.1萬元。（2）該企業庫存材料因意外火災毀損一批，實際成本10萬元，增值稅為1.7萬元，該批毀損材料尚未報經批準處理。則相關的賬務處理如下：
（1）該業務屬于購進貨物改變用途用于非應稅項目固定資產基建工程，進項稅額應轉出。
借：在建工程 351000
貸：原材料 300000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）51000
（2）該業務屬于購進貨物發生非正常損失，進項稅額應轉出。
借：待處理財產損溢 117000
貸：原材料 100000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）17000
二、視同銷售行為銷項稅額的核算
視同銷售行為就是從會計角度看，不屬于銷售行為，不確認銷售收入，但是稅法上應視為對外銷售，計算應交增值稅并產生銷項稅額。企業發生視同銷售的行為很多，歸納起來，主要有兩項：一是企業購進的貨物用于企業外部非銷售行為；二是企業自產或委托加工收回的貨物用于企業內部和外部非銷售行為。上述“用于企業外部非銷售行為”主要包括：（1）用于對外投資行為；（2）用于對外捐贈行為；（3）用于對外頂賬行為（低償債務）；（4）用于非貨幣性交易換出行為；（5）用于對外分配給股東或投資者。上述“用于企業內部非銷售行為”主要包括：（1）用于企業非應稅項目如固定資產基建工程等；（2）用于職工集體福利或個人消費項目。企業購進的貨物只有用于企業外部才視同銷售行為，而自產或委托加工收回的貨物，無論用于企業內部或外部，均視同銷售行為，其應交納的增值稅作為當期的銷項稅額處理，計入“銷項稅額”項目。原因在于，其一，該行為會產生增值額，應交納增值稅，避免企業因上述行為而逃避納稅；其二，保證增值稅稅款抵扣鏈條的連續性；其三，“實質重于形式原則”的具體體現。具體賬務處理如下：凡企業發生視同銷售行為，應交納的增值稅。借記“在建工程”、“應付福利費”（內部項目）、“長期股權投資”、“營業外支出”（外部項目）等科目，貸記“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”科目。
[例2]（1）該企業將自己生產的產品用于自建倉庫，實際成本18萬元，計稅價格20萬元，應交增值稅為3.4萬元。（2）該企業將自己生產的產品無償捐贈給他人，實際成本8萬元，計稅價格10萬元，應交增值稅為1.7萬元。則上述業務賬務處理如下：
（1）該業務屬于企業將自產產品用于內部非應稅項目基建工程，應視同銷售。
借：在建工程 214000
貸：庫存商品 180000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）34000
（2）該業務屬于企業將自產產品用于外部無償捐贈，也應視同銷售。
借：營業外支出 97000
貸：庫存商品 80000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）17000
綜上所述，若企業購進貨物用于內部，尚未流出企業，所有權尚未改變，僅改變用途或發生非正常損失等原因時，應作“進項稅額轉出”處理；若企業購進的貨物用于外部，已流出本企業，所有權已改變，則應視同銷售行為，作“銷項稅額”處理。而企業自產或委托加工的貨物，無論是用于內部或外部，均應視同銷售行為，作“銷項稅額”處理。必須特別指出的是，本文中所指的“內部”是指貨物的所有權已轉移，已流出本企業；“外部”是指貨物的所有權尚未轉移，尚未流出本企業。
參考文獻：
[1]財政部會計司：《企業會計制度》，經濟科學出版社2001年版。
[2]財政部會計資格評價中心：《中級會計實務》，中國財政經濟出版社2005年版。
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