對(duì)上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的幾點(diǎn)思考
[摘要] 2006年2月15日，國(guó)家財(cái)政部發(fā)布了39項(xiàng)準(zhǔn)則，并于2007年1月1日在上市公司率先執(zhí)行，在這短短不到一年的準(zhǔn)備時(shí)間里，利潤(rùn)的波動(dòng)、公允價(jià)值的把握等都為上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來(lái)重重的困難，筆者試對(duì)此中存在的進(jìn)行，并在此基礎(chǔ)上提出問(wèn)題解決的對(duì)策和建議。[關(guān)鍵詞] 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 利潤(rùn) 公允價(jià)值 內(nèi)部資源調(diào)整
2006年2月15日，國(guó)家財(cái)政部發(fā)布了39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)成了我國(guó)當(dāng)前的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，它包括22項(xiàng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及對(duì)原有16項(xiàng)準(zhǔn)則的修訂。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將對(duì)上市公司業(yè)績(jī)和資產(chǎn)價(jià)值產(chǎn)生重要，從而在很大程度上改變財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)。因此，對(duì)上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要面臨的問(wèn)題值得我們思考。
一、上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面臨的問(wèn)題分析
1．短期內(nèi)上市公司利潤(rùn)波動(dòng)較大
“存貨” 、“減值準(zhǔn)備” 、“債務(wù)重組” 、“合并報(bào)表” 、“投資性房產(chǎn)” 、“證券投資”等相關(guān)準(zhǔn)則的發(fā)布和修訂，使得上市公司利用其“隱藏利潤(rùn)”和“調(diào)整利潤(rùn)”的做法在2006年度會(huì)有所改變。例如：新準(zhǔn)則——減值準(zhǔn)備中規(guī)定，從2007年開(kāi)始減值準(zhǔn)備計(jì)提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，一些利用大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)的公司，有可能在今年將減值準(zhǔn)備沖回，否則再也沒(méi)有機(jī)會(huì)將這些“隱藏利潤(rùn)”重新披露。這會(huì)極大的影響當(dāng)期的凈利潤(rùn)。這樣一來(lái)，2006年度的會(huì)計(jì)利潤(rùn)及資產(chǎn)價(jià)值與以前年度的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和資產(chǎn)價(jià)值會(huì)存在很大的差異；同時(shí)，明年也即2007年上市公司率先執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和資產(chǎn)價(jià)值與2006年的也會(huì)發(fā)生較大變化。這些都會(huì)對(duì)投資者產(chǎn)生一定的影響，況且這些差異和變化與企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)并無(wú)關(guān)系，因而會(huì)對(duì)這兩年的整個(gè)證券市場(chǎng)的穩(wěn)定性產(chǎn)生不利影響。
2．上市公司把握“公允價(jià)值”具有難度
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，“工具確認(rèn)和計(jì)量” 、“投資性房地產(chǎn)” 、“企業(yè)合并” 、“債務(wù)重組” 及“非貨幣性資產(chǎn)交易”等方面均采用了公允價(jià)值。無(wú)可否認(rèn)，公允價(jià)值是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的一個(gè)亮點(diǎn)，并被許多專(zhuān)家和學(xué)者以不同的方式所肯定，這也正是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的關(guān)鍵一步。但是筆者所擔(dān)憂的是，還處在向市場(chǎng)轉(zhuǎn)軌的過(guò)程中，這與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則所依賴(lài)的“成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)”的土壤并不相符。因此，在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)上公允價(jià)值才比較容易確認(rèn)的條件下，我國(guó)這種市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的情況如何確認(rèn)公允價(jià)值是一個(gè)難題，這一難題很有可能造成兩種后果：
第一種后果是會(huì)造成當(dāng)期損益的不公允。公允價(jià)值（一般為市價(jià)或評(píng)估值）與賬面價(jià)值的差額一般要計(jì)入當(dāng)期損益。因此，當(dāng)市場(chǎng)價(jià)格上漲時(shí)，企業(yè)資產(chǎn)值隨之上升，但同時(shí)伴隨的是企業(yè)當(dāng)期收益的增加；當(dāng)市價(jià)回落時(shí)，企業(yè)資產(chǎn)值就會(huì)下降，當(dāng)期虧損就會(huì)增加。這樣采用公允價(jià)值的后果就是企業(yè)資產(chǎn)值的公允導(dǎo)致了企業(yè)當(dāng)期損益不公允。例如，企業(yè)投資房地產(chǎn)，投資成本3000萬(wàn)，如果漲到1個(gè)億，企業(yè)就會(huì)收益7000萬(wàn)，若1年后又跌到5000萬(wàn)，那豈不要虧損5000萬(wàn)。
第二種后果是公允價(jià)值有可能成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具。就以非貨幣性交易為例，如果資產(chǎn)置換雙方都將各自的非貨幣資產(chǎn)高估進(jìn)行交易，那么雙方賬面上都會(huì)有利潤(rùn)，但很顯然這一切都是空的，反之亦然。其他如資產(chǎn)減值、債務(wù)重組等也存在同樣的問(wèn)題。
3．上市公司執(zhí)行新準(zhǔn)則的準(zhǔn)備時(shí)間不夠充分
這次財(cái)政部出臺(tái)新準(zhǔn)則速度之快、之豐富，還的確讓不少人有些吃驚。22項(xiàng)新準(zhǔn)則、16項(xiàng)修訂準(zhǔn)則是需要上市公司花費(fèi)一定的工夫才能消化的。況且，從2006年2月新準(zhǔn)則發(fā)布到2007年1月執(zhí)行新準(zhǔn)則，留給上市公司只有不到1年的準(zhǔn)備時(shí)間。這個(gè)即使是在市場(chǎng)相對(duì)成熟的歐盟國(guó)家，從2002年到2005年長(zhǎng)達(dá)三年的準(zhǔn)備時(shí)間還嫌不夠充分。因此，2007年上市公司對(duì)新準(zhǔn)則的執(zhí)行情況難免讓人有所擔(dān)憂。
二、上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所面臨的對(duì)策
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布是我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革的又一重要里程碑，其出現(xiàn)的主要變化既表示對(duì)原來(lái)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的極大改進(jìn)，也表示新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更適應(yīng)了我國(guó)當(dāng)前的、甚至超前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和環(huán)境，這也大大縮小了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異。但當(dāng)其在具體執(zhí)行中要面臨以上問(wèn)題時(shí)，筆者有以下建議：
1．各級(jí)會(huì)計(jì)主管部門(mén)做好新準(zhǔn)則的宣傳和培訓(xùn)工作。
至今仍有大多數(shù)財(cái)務(wù)人員還未對(duì)新準(zhǔn)則有細(xì)致的，所以各級(jí)會(huì)計(jì)主管部門(mén)應(yīng)依據(jù)新準(zhǔn)則及剛發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南，編制相關(guān)培訓(xùn)教材，為廣大會(huì)計(jì)人員和研究新準(zhǔn)則提供條件。在宣傳培訓(xùn)中，能針對(duì)上市公司復(fù)雜的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)提出具體操作指引，并能歸納出新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的差異，為上市公司的銜接調(diào)整工作提供政策性規(guī)范和引導(dǎo)。
2．上市公司應(yīng)積極學(xué)習(xí)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、并做好內(nèi)部資源調(diào)整
首先，新準(zhǔn)則能否順利實(shí)施關(guān)鍵在人，因?yàn)樵谛聹?zhǔn)則中非常強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷能力，為財(cái)務(wù)人員的綜合素質(zhì)提出更高的要求。因此，財(cái)務(wù)人員要擠出大量時(shí)間，通過(guò)培訓(xùn)和自學(xué)相結(jié)合的方式全面系統(tǒng)的學(xué)好準(zhǔn)則，能對(duì)準(zhǔn)則及指南做到全面領(lǐng)會(huì)和準(zhǔn)確把握，這樣才能確保新準(zhǔn)則的切實(shí)實(shí)施。對(duì)于本身就比較缺乏一定的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)的財(cái)務(wù)人員更是如此。
其次，還應(yīng)做好內(nèi)部資源調(diào)整，以適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。例如，重新設(shè)置和調(diào)整會(huì)計(jì)科目、財(cái)務(wù)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)報(bào)表編制系統(tǒng)、確定公允價(jià)值計(jì)量的和系統(tǒng)。企業(yè)還應(yīng)評(píng)估新準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的，與投資者和其他報(bào)表使用者進(jìn)行溝通，使之盡早了解有關(guān)影響。
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1．《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》
2．《公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論研究》 于永生 《財(cái)會(huì)月刊》 2006，4
3．《公允價(jià)值：國(guó)際會(huì)計(jì)前沿問(wèn)題研究》 謝詩(shī)芬 湖南人民出版社 2004
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