淺析公司非破產(chǎn)清算及其相關(guān)會(huì)計(jì)處理
摘要:2008年以來(lái),全球經(jīng)歷了由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的金融危機(jī),中國(guó)經(jīng)濟(jì)受國(guó)際金融危機(jī)影響的嚴(yán)重程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了許多人的預(yù)期,許多企業(yè)不得不選擇解散。針對(duì)很多企業(yè)不重視公司清算,對(duì)中小企業(yè)如何進(jìn)行清算和會(huì)計(jì)處理提出了意見(jiàn),以求對(duì)非破產(chǎn)清算有個(gè)全面的認(rèn)識(shí)和操作指導(dǎo)。關(guān)鍵詞:非破產(chǎn)清算;會(huì)計(jì)處理;公司
2008年以來(lái),全球經(jīng)歷了由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的金融危機(jī),而中國(guó)也未能在這場(chǎng)全球的金融危機(jī)中獨(dú)善其身,中國(guó)經(jīng)濟(jì)受國(guó)際金融危機(jī)影響的嚴(yán)重程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了許多人的預(yù)期,加上中國(guó)經(jīng)濟(jì)自身也在客觀上面臨著周期性調(diào)整,這些因素疊加,使中國(guó)經(jīng)濟(jì)面臨著巨大的下行壓力。由于資金鏈的斷裂,許多企業(yè)破產(chǎn),或不得不選擇解散。而目前很多企業(yè),特別是私營(yíng)企業(yè)不重視清算,并且在企業(yè)清算過(guò)程中不進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理,只注銷稅務(wù)登記就認(rèn)為完成了企業(yè)清算,公司即告終止。這種做法不符合《公司法》的規(guī)定,也使企業(yè)清算失去財(cái)務(wù)控制,失去監(jiān)管,給投資者造成不必要的損失。
一、公司終止的原因和清算的分類
根據(jù)我國(guó)現(xiàn)有法律的規(guī)定,公司終止的原因有兩種,一是公司解散。公司解散,是指已經(jīng)成立的公司,因法定事由出現(xiàn)而停止公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),并開(kāi)始公司清算。根據(jù)新《公司法》的規(guī)定,公司解散主要有以下原因:(1)公司章程規(guī)定的營(yíng)業(yè)期限屆滿或者公司章程規(guī)定的其他解散事由出現(xiàn);(2)股東會(huì)或者股東大會(huì)決議解散;(3)因公司合并或者分立需要解散;(4)依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、責(zé)令關(guān)閉或者被撤銷;(5)公司經(jīng)營(yíng)管理發(fā)生嚴(yán)重困難,繼續(xù)存續(xù)會(huì)使股東利益受到重大損失,通過(guò)其他途徑不能解決的,持有公司全部股東表決權(quán)10%以上的股東,可以請(qǐng)求人民法院解散公司。第二種公司終止的原因是公司破產(chǎn)。公司破產(chǎn)是指企業(yè)不能償還到期債務(wù),且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力。具體適用《企業(yè)破產(chǎn)法》的相關(guān)規(guī)定。破產(chǎn)清算不在本文討論范圍。
公司的清算是指在公司面臨終止的情況下,負(fù)有清算義務(wù)的主體按照法律規(guī)定的方式、程序?qū)镜馁Y產(chǎn)、負(fù)債、股東權(quán)益等公司的狀況作全面的清理和處置,使得公司與其他社會(huì)主體之間 產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)歸于消滅,從而為公司的終止提供合法、合理依據(jù)的行為。根據(jù)公司終止的原因不同,清算分為非破產(chǎn)清算和破產(chǎn)清算。
二、公司清算的程序
(一)成立清算組
首先,公司要解散時(shí),按照公司法的規(guī)定,應(yīng)當(dāng)在解散事由出現(xiàn)之日起15日內(nèi)成立清算組。清算組一般由股東或董事或者股東大會(huì)確定的人員組成。清算組是在公司解散宣告后,接管公司、負(fù)責(zé)財(cái)產(chǎn)保管、清理以及處理和分配的專門機(jī)構(gòu)。在清算期間,公司不能再獨(dú)立從事民事行為,而由清算組代表公司從事對(duì)外事務(wù)。
根據(jù)公司法的規(guī)定,清算組的職權(quán)主要有兩大項(xiàng),一是對(duì)外債權(quán)債務(wù)的了結(jié),包括清償債務(wù),收取債權(quán)以及未完結(jié)業(yè)務(wù)的了結(jié);二是對(duì)內(nèi)剩余財(cái)產(chǎn)的分配,即清理公司財(cái)產(chǎn),在支付清算費(fèi)用、職工工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和法定補(bǔ)償金繳納公司所欠的稅款之后,將剩余的財(cái)產(chǎn)分配給股東。另外還代表公司參與民事訴訟活動(dòng)。
(二)清算基準(zhǔn)日的確定
清算基準(zhǔn)日是出現(xiàn)公司解散事宜,股東會(huì)同意終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的日期。現(xiàn)在許多企業(yè)雖停止生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)卻根本不急于清算,企業(yè)往往先注銷了稅務(wù)登記,之后的清算過(guò)程可能要長(zhǎng)達(dá)幾年甚至更長(zhǎng)。清算基準(zhǔn)日以后公司會(huì)計(jì)處理不再適用持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè)。
(三)清算通知與清算公告、債權(quán)登記
清算組應(yīng)當(dāng)自成立之日起10日內(nèi)通知債權(quán)人,并于60日內(nèi)在報(bào)紙上至少公告3次。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)自接到通知書(shū)之日起30日內(nèi),未接到通知書(shū)的自第一次公告之日起90日內(nèi),向清算組申報(bào)其債權(quán)。清算組應(yīng)當(dāng)對(duì)債權(quán)進(jìn)行登記。清算組核定債權(quán)后,應(yīng)當(dāng)將核定結(jié)果書(shū)面通知債權(quán)人。
(四)清算財(cái)產(chǎn)的界定
在清算過(guò)程中應(yīng)該明確劃分清算財(cái)產(chǎn)和非清算財(cái)產(chǎn)。清算財(cái)產(chǎn)包括:(1)清算開(kāi)始時(shí)公司所有的或者經(jīng)營(yíng)管理的財(cái)產(chǎn);(2)清算開(kāi)始后至清算終結(jié)前公司所取得的財(cái)產(chǎn);(3)應(yīng)當(dāng)由公司行使的其他財(cái)產(chǎn)權(quán)利。對(duì)于公司內(nèi)屬于他人的財(cái)產(chǎn),由該財(cái)產(chǎn)權(quán)利人通過(guò)清算組收回。已作為擔(dān)保物的財(cái)產(chǎn),由債權(quán)人以擔(dān)保財(cái)產(chǎn)為限優(yōu)先受償,未受償部分視同非擔(dān)保債權(quán)。擔(dān)保物價(jià)款超過(guò)所擔(dān)保的債務(wù)數(shù)額的部分,屬于清算財(cái)產(chǎn)。
(五)清算方案的制定
清算組應(yīng)在接手公司清算工作后,及時(shí)制定公司的清算方案。一般情況下,清算方案應(yīng)在清算財(cái)產(chǎn)撥付清算費(fèi)用后按下列順序清償:(1)員工工資和社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用;(2)稅款;(3)企業(yè)債務(wù)。企業(yè)未到清償期的債務(wù),也應(yīng)予以清償,但應(yīng)當(dāng)減去未到期的利息。清算財(cái)產(chǎn)清償后的剩余財(cái)產(chǎn),按投資比例分配給股東。
清算方案制定以后應(yīng)經(jīng)股東會(huì)確認(rèn)方可實(shí)施。因債權(quán)爭(zhēng)議或訴訟原因致使債權(quán)人、股東暫時(shí)不能參加分配的,清算組應(yīng)當(dāng)從清算財(cái)產(chǎn)中按比例提存相應(yīng)金額。 三、公司清算的會(huì)計(jì)處理及相關(guān)問(wèn)題
在確定了公司清算的基準(zhǔn)日后,應(yīng)編制公司清算開(kāi)始日的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表,并交清算小組確認(rèn)。普通清算的會(huì)計(jì)處理工作,主要包括對(duì)企業(yè)的清算財(cái)產(chǎn)加以確認(rèn)、計(jì)量和重估計(jì)價(jià),以及進(jìn)行處置變現(xiàn),確認(rèn)計(jì)量清算債權(quán)并據(jù)以分配清算財(cái)產(chǎn),對(duì)全部清算過(guò)程進(jìn)行會(huì)計(jì)核算并編報(bào)有關(guān)企業(yè)清算的會(huì)計(jì)報(bào)表。
(一)設(shè)置“清算費(fèi)用”和“清算損益”兩個(gè)核算賬戶
在實(shí)務(wù)操作上,可以不另立賬簿,在企業(yè)原有賬簿中進(jìn)行,一般需設(shè)置“清算費(fèi)用”和“清算損益”兩個(gè)基本賬戶。
清算過(guò)程中的清算費(fèi)用包括:(1)清算組成員和聘請(qǐng)工作人員的報(bào)酬;(2)清算財(cái)產(chǎn)的管理、變賣及分配所需要的費(fèi)用;(3)清算過(guò)程中支付的訴訟費(fèi)用、仲裁費(fèi)用及公告費(fèi)用;(4)清算過(guò)程中為了維護(hù)債權(quán)人和股東的合法權(quán)益支付的其他費(fèi)用。清算組在清理公司財(cái)產(chǎn)、編制資產(chǎn)負(fù)債表和財(cái)產(chǎn)清單后,發(fā)現(xiàn)公司財(cái)產(chǎn)不足清償債務(wù)的,應(yīng)當(dāng)立即向人民法院申請(qǐng)宣告破產(chǎn)。
清算損益屬損益類賬戶,專門核算企業(yè)清算期間所實(shí)現(xiàn)的各項(xiàng)收益和損失。該賬戶的貸方反映企業(yè)的清算收益,其內(nèi)容包括清算中發(fā)生的財(cái)產(chǎn)盤盈、財(cái)產(chǎn)重估收益、財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)的收益和因債權(quán)人原因確實(shí)無(wú)法歸還的債務(wù)等;該賬戶的借方反映企業(yè)的清算損失,其內(nèi)容包括清算發(fā)生的財(cái)產(chǎn)盤虧,包括損失財(cái)產(chǎn)、變現(xiàn)損失和無(wú)法收回的債權(quán);期末余額可能在貸方也可能在借方。清算期結(jié)束時(shí),該賬戶余額不需結(jié)轉(zhuǎn),保留余額能清晰地反映企業(yè)的清算情況。
(二)清算財(cái)產(chǎn)的作價(jià)和變現(xiàn)
清算財(cái)產(chǎn)的作價(jià)一般以賬面凈值為依據(jù),也可以重估價(jià)值或者變現(xiàn)收入等為依據(jù)。如企業(yè)合同或者章程規(guī)定或投資各方協(xié)商決定,企業(yè)解散時(shí)應(yīng)聘請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估師對(duì)現(xiàn)存財(cái)產(chǎn)物資、債權(quán)債務(wù)進(jìn)行重估價(jià),重估增值與重估減值抵銷后凈額,作為清算收益。對(duì)清算企業(yè)的財(cái)產(chǎn)物資出賣和處理時(shí),一般按成交價(jià)格即變現(xiàn)收入作為清算財(cái)產(chǎn)的作價(jià)依據(jù)。企業(yè)財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)收入高于賬面價(jià)值的凈額,計(jì)入清算收益。
(三)清算所得及稅款清繳
納稅人的所得分為正常持續(xù)經(jīng)營(yíng)所得和清算所得。在確定清算基準(zhǔn)日后,應(yīng)對(duì)清算基準(zhǔn)日前公司正常的經(jīng)營(yíng)所得進(jìn)行清繳。企業(yè)在年度中間終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的,應(yīng)當(dāng)自實(shí)際經(jīng)營(yíng)終止之日起60日內(nèi),向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理當(dāng)期所得稅匯算清繳。在開(kāi)始清算后,到結(jié)束清算前,還應(yīng)根據(jù)清算的具體情況,對(duì)清算所得進(jìn)行清繳。清算所得可按下列公式計(jì)算:
企業(yè)清算所得=企業(yè)的凈資產(chǎn)或剩余財(cái)產(chǎn)-企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)-企業(yè)稅后提取的各項(xiàng)基金結(jié)余-企業(yè)資本公積金-企業(yè)盈余公積金 企業(yè)法定財(cái)產(chǎn)估價(jià)增盈 企業(yè)接受捐贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)價(jià)值-企業(yè)注冊(cè)資本金
企業(yè)的凈資產(chǎn)或剩余財(cái)產(chǎn)=企業(yè)全部清算財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益-應(yīng)付未付職工工資、勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)等-清算費(fèi)用-企業(yè)拖欠的各項(xiàng)稅金-尚未償付的各項(xiàng)債務(wù)-收取債權(quán)損失 償還負(fù)債的收人(因債權(quán)人原因確實(shí)無(wú)法歸還的債務(wù))
企業(yè)全部清算財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)損益=存貨變現(xiàn)損益 非存貨資產(chǎn)變現(xiàn)損益 清算財(cái)產(chǎn)盤盈
納稅人應(yīng)當(dāng)以清算期間作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度,清算所得既不能彌補(bǔ)以前年度虧損,又不能享受稅收優(yōu)惠政策和適用照顧性稅率,只能依照法定稅率依法計(jì)繳入庫(kù)。
(四)編制清算會(huì)計(jì)報(bào)表
清算終結(jié)時(shí),清算組通過(guò)編制清算會(huì)計(jì)報(bào)表和清算報(bào)告來(lái)全面、綜合地反映清算過(guò)程和清算結(jié)果。清算會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)表包括清算損益表和債權(quán)清償表。
清算損益表由清算損益、清算費(fèi)用、清算凈收益組成。債權(quán)清償表包括有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)、權(quán)利人行使取回權(quán)的債權(quán)、普通債權(quán)等。
(五)剩余財(cái)產(chǎn)的分配
清算組根據(jù)清算結(jié)果,在最大限度保護(hù)股東的權(quán)益的前提下,本著平等和公平分配原則,對(duì)企業(yè)的剩余財(cái)產(chǎn)提出分配方案,并提交股東會(huì)審議通過(guò)執(zhí)行。根據(jù)《公司法》第195條規(guī)定,有限責(zé)任公司按照各股東的出資比例進(jìn)行分配;股份有限公司按照各股東持有的股份比例進(jìn)行分配。在分配方式上可采取貨幣分配、實(shí)物分配或者作價(jià)分配等形式。
現(xiàn)實(shí)中清算主要工作結(jié)束,但仍會(huì)有許多遺留問(wèn)題,而解決完所有遺留問(wèn)題可能要幾個(gè)月,甚至幾年時(shí)間,所以在具體清算工作中,可以對(duì)遺留問(wèn)題進(jìn)行預(yù)處理、預(yù)安排后,可以結(jié)束清算工作,注銷工商登記,解散公司清算組。
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