基于工序用度標準的本錢控制方法探索
摘要：針對大型設備制造企業(yè)的單件、小批、多品種、大成套生產(chǎn)類型和生產(chǎn)組織特點，對比分析了傳統(tǒng)本錢控制方法在本錢控制工作中的局限性，闡述了工序用度標準方法的特點及在這一類企業(yè)本錢控制工作中的具體應用。1、引言企業(yè)的本錢控制是指企業(yè)根據(jù)一定時期預先建立的本錢治理目標，由本錢控制主體在其職權(quán)范圍內(nèi)，在生產(chǎn)耗費發(fā)生以前和本錢形成過程中，對各種影響本錢的因素和條件采取的一系列預防和調(diào)節(jié)措施，以保證本錢治理目標實現(xiàn)的治理行為。大體上說，它包括本錢猜測、本錢計劃、本錢控制、本錢核算、本錢考核和本錢分析等六個環(huán)節(jié)。這些環(huán)節(jié)按本錢發(fā)生的時間先后分為事前控制、事中控制和事后控制。事前控制進行本錢猜測和本錢計劃，對本錢控制和本錢核算提出要求；事中控制進行本錢的過程控制和本錢核算，為分析、考核提供依據(jù)；事后控制進行本錢考核和本錢分析，對猜測計劃提供反饋情況。這樣，一個環(huán)節(jié)推動一個環(huán)節(jié)，環(huán)環(huán)相扣，形玉成面本錢控制，使整個本錢控制工作有序進行。其中，本錢的事前控制對企業(yè)本錢控制的整體效果起著重要的作用。首先，它是企業(yè)進行本錢與用度決策及其它經(jīng)營決策的重要依據(jù)，可以為本錢用度治理工作提供明確的奮斗目標，增強預見性，減少盲目性，從而有利于企業(yè)建立本錢用度治理責任制和實行目標治理，推動企業(yè)增產(chǎn)節(jié)約、挖掘潛力、降低本錢與用度水平；其次，它可以為企業(yè)未來的籌資活動提供依據(jù)。總之，本錢的事前控制對企業(yè)的財務治理工作有著重要的意義。通過對若干的實際調(diào)查研究表明，在具有單件、小批、多品種、大成套生產(chǎn)類型和生產(chǎn)組織特點的大型設備制造企業(yè)，采用傳統(tǒng)的本錢治理方法，導致用度本錢計劃及各項降低率指標在猜測時就產(chǎn)生了偏差，猜測的數(shù)據(jù)難以指導實際，企業(yè)的本錢治理達不到預期的效果，帶來的經(jīng)濟效益不明顯。因此，對該類型的企業(yè)可以考慮采用以制定生產(chǎn)／加工工序的用度標準為基礎的工序用度標準方法進行本錢的控制和核算。2、生產(chǎn)組織特點及其對本錢控制的影響大型設備制造企業(yè)由于其特有的生產(chǎn)類型和生產(chǎn)組織形式，對于本錢的計劃控制有著與一般企業(yè)不盡一致的需求。從生產(chǎn)類型對本錢控制的影響這一對應關(guān)系來看，其主要特點概括如下：（1）單件、小批、多品種、大成套。大型設備制造企業(yè)產(chǎn)品的這一根本性特征通常要求企業(yè)需要對產(chǎn)品項目的本錢計劃和核算給予特殊的關(guān)注，而不能僅僅注重企業(yè)的綜合本錢治理。（2）訂單設計制造方式。大型設備制造企業(yè)通常要根據(jù)訂單要求重新設計產(chǎn)品，甚至需要研究開發(fā)，產(chǎn)品技術(shù)資料數(shù)據(jù)重復性差，進而導致本錢計劃與本錢核算所需的參照數(shù)據(jù)很難得到，不成體系，且精度低、對比性差。（3）產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復雜。由于大型設備產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復雜，此類企業(yè)為生產(chǎn)組織方便，一般按生產(chǎn)周期及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)關(guān)系將產(chǎn)品組成描述為產(chǎn)品—部套—部件—零件等多層次，且通常按部套級進行產(chǎn)品的本錢計劃與核算。產(chǎn)品的重要零件又被稱為主件，需要在一些重要的精密大型稀有設備上進行加工的零件，而這些設備一般都是企業(yè)的瓶頸資源。因此，從任何角度看，主件／精密大型稀有設備都是本錢控制的主要控制點。（4）產(chǎn)品零部件多、噸位大、制造周期長。大型設備單臺零部件通常數(shù)萬個，有的零部件重量達上千噸，而整臺設備時常要在現(xiàn)場安裝。制造周期長既由于機組制造周期長，又由于技術(shù)預備、生產(chǎn)預備和物料預備等預備時間長。因此，對產(chǎn)品的本錢核算更為重要，本錢項目的獨立性強，更加重了其本錢計劃核算的產(chǎn)品項目性特點。（5）產(chǎn)品工藝種類復雜多樣。大型設備產(chǎn)品的零部件制造需要多種多樣的工藝來完成，這導致按工時分攤產(chǎn)品本錢公道性難以保證。（6）產(chǎn)品標準化程度較低。大型設備產(chǎn)品的主要零部件均需在企業(yè)內(nèi)部組織生產(chǎn)。一些配套零件通常采用國家標準零件（簡稱國標件），以外購為主；此類企業(yè)經(jīng)過幾十年的積累，也形成若干種類的通用件，使之成為企業(yè)標準零件（簡稱廠標件）；在設計過程中，還通常借用某些已生產(chǎn)過產(chǎn)品的零部件（簡稱借用件）。從總的情況看，國標件、廠標件還不是大型設備制造企業(yè)生產(chǎn)治理的零件主流，這也是此類企業(yè)本錢計劃核算缺乏參照體系的基本原因。3、傳統(tǒng)本錢控制方法的應用周限傳統(tǒng)的、經(jīng)典的本錢控制方法主要有三種：標準本錢法、定額本錢法和目標本錢法。對于大型設備制造企業(yè)來講，由于上文談及的生產(chǎn)類型和生產(chǎn)組織形式特點及其對本錢計劃控制的影響，沿用傳統(tǒng)本錢控制方法是不適宜的，存在以下題目：（1）產(chǎn)品本錢的參照體系題目。由于上述提到的原因，大型設備制造企業(yè)的產(chǎn)品技術(shù)資料數(shù)據(jù)重復性差，企業(yè)本錢計劃與本錢核算所需的參照體系很難形成，即使制定出來，使用率也是很低的，缺乏經(jīng)濟意義。因此，對于大型設備制造企業(yè)而言，標準本錢法所提倡的用來評價實際本錢、衡量工作效率的作為預計本錢的本錢標準是沒有實際意義的；所謂通過比較實際本錢脫離標準本錢的差異分析，也就成了無本之木。同樣，定額本錢法的應用也是很難實現(xiàn)的。（2）產(chǎn)品本錢的公道分攤題目。由于大型設備產(chǎn)品及其零部件的技術(shù)個性強，其制造時間數(shù)據(jù)也是不易及早得到的，而且其正確性不足，就不可能適時編制本錢定額進行有關(guān)控制和分析計算，這樣就進步了部分本錢總額在各種產(chǎn)品之間分配的難度。對于單件定制產(chǎn)品，成千上萬個零件及其多多少少的制造工藝，編制本錢定額是不現(xiàn)實的。（3）層層細化的目標本錢題目。目標本錢是指根據(jù)預計可實現(xiàn)的銷售收進扣除目標利潤后計算出來的本錢，它是目標治理思想在本錢治理中的應用。目標本錢法就是通過將實際本錢與目標本錢相比較，揭示實際本錢與目標本錢的差異，分析并克服產(chǎn)生差異的原因，從而實現(xiàn)本錢控制的最優(yōu)化。目標本錢法也有其自身的特點：在產(chǎn)品的設計階段，必須先收集市場需求的情況，確定產(chǎn)品的具體要求，據(jù)此進行設計、制定工藝和確定所耗用的原材料和零件價格，從而初步測算得出一個目標本錢；為了對初步測算得出的目標本錢的可行性做出分析和判定，必須在目標本錢實施前對其進行可行性分析。目標本錢法的要點在于關(guān)注本錢科目的最高層設置目標、明確組織的任務、設置下屬職員的目標以及擬定目標的反復循環(huán)過程。大型設備產(chǎn)品需要的是層層細化的目標本錢，如何編制定制產(chǎn)品的目標本錢，又如何將其分解到產(chǎn)品結(jié)構(gòu)層次上往，是此類企業(yè)實現(xiàn)本錢控制所必須解決的題目。綜上所述，以上傳統(tǒng)本錢控制方法都不能簡單用于大型設備制造企業(yè)，無法完全滿足其本錢控制需求，大型設備制造企業(yè)需要尋求適宜、有效的本錢控制方法。4、工序用度標準及其制定方法4.1工序用度標準的概念工序用度標準是指根據(jù)一定的規(guī)則和歷史數(shù)據(jù)，以產(chǎn)品加工部分為核算單位，測定企業(yè)生產(chǎn)/加工工序的有關(guān)工時用度標準。這里所說的工時用度標準，指的是此類標準僅與設備加工有關(guān)，是占用設備每單位小時或每個計算周期（例如，周或月）的加工用度。產(chǎn)品的材料用度并不總是與加工設備相關(guān)，所以產(chǎn)品的材料用度不在工序用度涉及之列。這里指的工序并不是產(chǎn)品加工的每一道具體工序，其內(nèi)在含義指的是企業(yè)生產(chǎn)加工產(chǎn)品所需的設備或工作中心，這樣就把難以解決的產(chǎn)品本錢標準轉(zhuǎn)化為相對穩(wěn)定的加工設備用度標準。對于企業(yè)所有的生產(chǎn)產(chǎn)品，只要使用某一設備，就按照這一設備的消耗用度和分攤用度計算本錢，并據(jù)此作為產(chǎn)品或其零部件的本錢標準。工序用度標準可以有工序用度總標準以及細分為某一個具體本錢科目的工序用度標準。后者是指針對人工用度、動力燃料用度和制造用度等各科目而制定的用度科目標準，即用一定的方法得出每臺加工設備在各個用度科目名義下的用度標準；前者則是由每臺設備的所有用度科目標準匯總得出的工序用度標準，即該設備工作時每工時所消耗的全部用度。除了材料和材料差異之外，工序用度科目標準的科目可以根據(jù)需要涉及涵蓋所有本錢項目。工序用度標準方法的編制和應用是通過事前的調(diào)查研究，結(jié)合企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)，采取科學的方法制定出企業(yè)所有設備的標準用度，再根據(jù)產(chǎn)品零部件使用設備工時計算用度標準，將其與實際用度對比，及時揭示生產(chǎn)中的本錢差異，進行本錢控制。工序用度標準可以貫串企業(yè)本錢控制的整個過程，把本錢計劃、本錢控制、本錢核算和本錢分析有機的結(jié)合起來，對于大型設備制造企業(yè)來說，是比較科學而實用的本錢控制方法。工序用度標準的用途主要包括以下幾個方面：（1）作為企業(yè)內(nèi)部工藝性協(xié)作的價格；（2）指導本錢計劃及其它有關(guān)本錢控制活動；（3）作為本錢核算的計算基礎。4.2工序用度標準的具體制定（1）分類制定工序用度科目標準工序用度科目標準是根據(jù)表1所列具體科目的屬性種別而分類制定的。制定工序用度標準的數(shù)據(jù)來源于年度／月份用度預算和設備的制度工時。年度／月份用度預算一般是由歷史數(shù)據(jù)得來的，統(tǒng)計比較或人為選擇的控制總額；制度工時則是根據(jù)技術(shù)要求和工時需求而制定的。下面列出幾個編制例子。例1，直接記進本錢科目／制度工時分攤——工人工資及附加。可以根據(jù)不同工作中心的工資水平和職員的結(jié)構(gòu)制定本工作中心的工資水平，計算公式如下c（n，m，h）=n.m／h其中，c（n，m，h）為設備定員工人工資及附加用度標準（元／小時），h為制定標準的設備的每月制度工時數(shù)（小時／月），a／為該設備的定員人數(shù)（人），m為該設備的工資水平（元／人。月）。例2，直接記進本錢科目／制度工時匯集——動力燃料用度。該設備的能耗標準是根據(jù)其能耗特點制定的，依據(jù)該能源的能耗單價和設備制度工時，就可以制定該設備的動力燃料用度，單位小時的用度標準的計算公式如下e（β，h）=β。p其中，e（p，h）為設備的動力燃料用度小時標準（元／小時），β為設備能耗標準（能耗單位/小時），p為該動力燃料單價（元／能耗單位）。月用度標準的計算公式如下em（β，p，h）=β。p.h=e（β，h）。h其中，em（β，p，h）為設備的動力燃料用度月標準（元／月），片為制定標準的設備的每月制度工時數(shù)（小時／月）。例3，分攤科目——（車間/非生產(chǎn)設備的）動力燃料用度。該用度標準的制定根據(jù)是其設備原值分攤占其所在生產(chǎn)部分的設備原值總額的比例，月用度標準的計算公式如下es（p0，pr）=cst.p0/pr其中，es（p0，pr）為（車間/非生產(chǎn)設備的）動力燃料用度月標準（元／月），cst為所在生產(chǎn)部分該月該項的動力燃料用度（元／月），p0為該設備的原值，pr為所在生產(chǎn)部分全部設備的原值。（2）匯總制定工序用度總標準對于某一個設備，其所有本錢科目用度小時標準的匯集，就是其工序用度總標準。圖1給出了根據(jù)年度本錢預算編制工序用度標準的具體流程。4.3工序用度標準的留意要點（1）理想標準性。工序用度標準是在企業(yè)或部分全部設備均為滿負荷假定下計算制定的，而開工不足是現(xiàn)實的。因此，工序用度標準在實際應用中應作為分析的參照標準，或作為核算的基準，必須補充其與實際值的差異。（2）企業(yè)用度總量的水平特征。在制定標準時所采用的用度總量是人為事先給定的，總量水平的適當與否限制了工序用度標準的作用。（3）標準的同一范疇。標準的制定范圍是全企業(yè)內(nèi)部同一制定還是各部分分別制定，對不同分廠的同一種設備的標準將會產(chǎn)生影響。（4）比例標準和數(shù)值標準。上述先容的標準均為數(shù)值標準，比例標準在實際中多有應用，本文在此不予贅述。5、在企業(yè)本錢控制中的應用工序用度標準方法在企業(yè)整個本錢控制各階段的作用參見表2。以工序用度標準為參照體系，可以比較計算其與某種本錢的差異，主要可以用于工作效率本錢差異和設備利用率本錢差異。工作效率差異是指由于產(chǎn)品實做工時與工時定額的差異所導致的本錢差異；設備利用率本錢差異是指由于不能充分發(fā)揮設備能力而產(chǎn)生的本錢差異。兩種差異來源于企業(yè)經(jīng)營和制造，企業(yè)治理職員可以根據(jù)差異產(chǎn)生的不同原因進行本錢控制，從中找出降低本錢水平的途徑。如前文所述，在事前的、事中的和事后的本錢控制中，各階段的具體工作不盡相同，但各個環(huán)節(jié)之間確是緊密相連的。工序用度標準的作用體現(xiàn)在本錢控制的各個環(huán)節(jié)，它為各個階段的本錢控制提供本錢計算所需的數(shù)據(jù)，促使各階段本錢控制目標的有效實現(xiàn)。6、結(jié)論工序用度標準方法的目的是制定產(chǎn)品加工所經(jīng)過的每道工序，即每臺設備所消耗的用度，得到產(chǎn)品的間接本錢數(shù)據(jù)，再結(jié)合產(chǎn)品的原材料消耗等直接本錢，得生產(chǎn)品的全部本錢，從而為企業(yè)本錢控制的各階段提供所需數(shù)據(jù)，促進企業(yè)本錢控制工作的有序、高效運行，降低企業(yè)的本錢用度，實現(xiàn)企業(yè)控制本錢的目的。
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